أحكام النقض - المكتب الفنى - مدنى
العدد الثالث - السنة 30 - صـ 236

جلسة 11 من ديسمبر سنة 1979

برئاسة السيد المستشار محمد كمال عباس نائب رئيس المحكمة، وعضوية السادة المستشارين/ صلاح الدين يونس، محمد وجدى عبد الصمد، محمد على هاشم وصلاح الدين عبد العظيم.

(382)
الطعن رقم 85 لسنة 48 القضائية

(1 - 3) ضرائب. "ضريبة المرتبات. ضريبة القيم المنقولة". شركات.
(1) جمع الموظف بين وظيفته بالشركة وعضوية مجلس إدارتها. خضوع مرتبه من الوظيفة للضريبة على المرتبات. مقابل حضوره للجلسات أو المكافآت أو الأتعاب الأخرى. خضوعه لضريبة القيم المنقولة.
(2) جمع الموظف بين وظيفته بالشركة وعضوية مجلس إدارتها. ما يتقاضاه من الأرباح المخصصه للتوزيع على الموظفين والعمال. ق 26 لسنة 1954. خضوعه لضريبة المرتبات دون ضريبة القيم المنقولة. 102/ 4 ق 14 لسنة 1739. المقصود بصاحب النصيب.
(3) أعضاء مجلس إدارة الشركات. ما يتقاضونه من عمولات ومكافآت وبدل حضور جلسات. خضوعه لضريبة القيم المنقولة. لا محل للتفرقة بين الأعضاء من الموظفين والعمال وبين الأعضاء من غيرهم.
1 - نص القانون رقم 14 لسنة 1939 بعد تعديله بالقانون رقم 146 لسنة 1950 فى الفقرة الرابعة من المادة الأولى منه على أن الضريبة على إيرادات رؤوس الأموال المنقولة تسرى "على كل ما يؤخذ من أرباح الشركات لمصلحة عضو أو أعضاء مجالس الإدارة أو لمصلحة أى صاحب نصيب آخر وكذلك على كل ما يمنح بأية صفة كانت إلى أعضاء مجالس الإدارة من مقابل حضورهم الجلسات أو من المكافآت أو الأتعاب الأخرى على اختلافها". ثم عاد فنص على أن أحكام هذه الفقرة لا تسرى" على ما يستولى عليه أعضاء مجالس الإدارة المنتدبون أو المديرين فوق المبالغ التى يأخذها أعضاء مجلس الإدارة الآخرون وذلك فى مقابل عملهم الإدارى ....." فإنه بذلك يكون قد أجاز الجمع بين أكثر من ضريبة ولم يمنع منه بالنسبة للعاملين الذين يعينون أعضاء فى مجالس إدارة الشركات ويحتفظون مع هذا وإلى جانبها بوظائفهم الأصلية، كما يكون بذلك وبحكم المغايرة الظاهرة من سياق الفقرة الأخيرة قد أخضع ما يؤخذ من أرباح الشركات لمصلحة عضو أو أعضاء مجالس الإدارة لنوعين من الضريبة هما الضريبة على إيرادات رؤوس الأموال المنقولة والضريبة على كسب العمل، بحيث إذ رأت الشركة تعيين أحد العاملين عضواًًًًً فى مجلس إدارتها فإن المرتب الذى كان يتقاضاه قبل تعيينه عضواً فى مجلس الإدارة يخضع للضريبة على المرتبات وما فى حكمها بينما يخضع ما يمنح له فوق ذلك مقابل حضور الجلسات ومن المكافآت أو الأتعاب الأخرى لضريبة القيم المنقولة ولا وجه لاخضاع المرتب - أو ما هو فى حكمه - فى مثل هذه الصورة لضريبة القيم المنقولة لمجرد أن صاحبه أصبح يجمع بين وظيفته فى الشركة وعضوية مجلس الإدارة، إذ أن اختياره لعضوية مجلس الإدارة مع احتفاظه بوظيفته الأصلية وقيامه بأعبائها لا يسقط عنه صفته كموظف وبالتالى لا يصلح سبباً لإخضاع ما يتقاضاه كموظف للضريبة على إيرادات رؤوس الأموال المنقولة.
2 - البند 5 من المادة 14 من القانون رقم 26 لسنة 1954 بشأن شركات الأموال بعد تعديله بالقانون رقم 111 لسنة 1961 والمادة الأولى من القرار الجمهورى رقم 1350 لسنة 1962 دلاً على أن يخصص سنوياً جزء محدد من الأرباح لتوزيعها على الموظفين والعمال بصفاتهم تلك وبنسبة معينة من مرتباتهم تزيد أو تنقص بحسب مقدار هذه المرتبات مما مؤداه أن ما يتقاضاه الموظف الذى عين عضو مجلس الإدارة مع احتفاظه بوظيفته من هذه المبالغ المخصصة سنوياً لتوزيعها على الموظفين والعمال والمحددة مسبقاً طبقاًًًًً للبند 5 من المادة 14 من القانون رقم 26 لسنة 1954 والقرار الجمهورى سالف الذكر يعتبر فى حكم المرتب ويلحق به من حيث خضوعه لضريبة المرتبات لا لضريبة القيم المنقولة إذ أنه نوع من الإنابة الإضافية على ما يؤديه للشركة من أعمال تشجيعاً له على السعى لزيادة إنتاجها وبالتالى زيادة أرباحها ولا يمكن القول - والحال هذه - أن تحديد نصيب أعضاء مجلس الإدارة من العاملين بالشركة فى هذه الأرباح الموزعة طبقاً لأحكام القانون والقرار الجمهورى سالف الذكر يسلكهم فى عداد أصحاب النصيب المشار إليهم فى الفقرة الرابعة من المادة الأولى من القانون رقم 14 لسنة 1939 لأن صاحب النصيب الذى يخضع ما يؤخذ من أرباح الشركة لمصلحته ويعتبر توزيعاً للربح يخضع للضريبة على القيم المنقولة المنصوص عليها فى المادة إنما هو صاحب النصيب الذى يساهم فى تأسيس الشركة بتقديم خدمات أو مزايا عينية تعتبر جزءاً من رأس مالها ويعطى فى مقابلها - وفى عقد تأسيس الشركة - حصة من الأرباح لا تدخل فى مدلول الأجر الذى يتقاضاه الموظف أو العامل مقابل خدمات يؤديها وتربطه بالشركة - ومن بعد تأسيسها - علاقة عمل وتبعية، لما كان ذلك وكان الثابت أن أعضاء مجلس الإدارة فى الشركة الطاعنة هم من العاملين الذين عينوا أعضاء مجلس الإدارة بمقتضى القانون رقم 114 لسنة 1961 بكيفية تشكيل مجالس الإدارة فى الشركات والمؤسسات والقانون رقم 141 لسنة 1963 الذى نص على أن تشكل مجالس الادارة فى الشركات المساهمة من تسعة أعضاء يكون من بينهم أربعة أعضاء ممن يعملون فيها ويتم انتخابهم بالاقتراع السرى وأنهم كانوا محتفظين بوظائفهم الأصلية فى سنة النزاع، فإن ما تقاضوه وفقاً لحكم البند 5 من المادة 14 من القانون رقم 46 سنة 1954 سالف الذكر يخضع لضريبة المرتبات لا لضريبة القيم المنقولة.
3 - أن ما يتقاضاه أعضاء مجلس إدارة الشركات من مكافآت وأتعاب ومقابل حضور جلسات فإنه يخضع لضريبة القيم المنقولة تطبيقاً لنص الفقرة الرابعة من المادة الأولى من القانون 14 لسنة 1939 سالفة الذكر شأنهم فى ذلك شأن أعضاء مجلس الإدارة المعينين من غير العاملين بالشركة لورود النص عاماً فى هذا الخصوص.

المحكمة

بعد الاطلاع على الأوراق وسماع التقرير الذى تلاه السيد المستشار المقرر، والمرافعة وبعد المداولة.
حيث إن الطعن استوفى أوضاعه الشكلية.
وحيث إن الوقائع - على ما يبين من الحكم المطعون فيه وسائر الأوراق - تتحصل فى أن مأمورية ضرائب الشركات المساهمة قدرت أرباح الشركة الطاعنة عن سنة 1964 من نشاطها فى تجارة السيارات بمبلغ 4909 جنيهاً و729 مليماً ووعاء القيم المنقولة بمبلغ 5437 جنيها و639 مليما وإذ اعترضت وأحيل الخلاف إلى لجنة الطعن التى أصدرت قرارها بتاريخ 21/ 11/ 1968 بتعديل أرباح الشركة إلى مبلغ 4906 جنيهاً و739 مليما وبعد اختصاصها بنظر الخلاف المتعلق بالضريبة على إيرادات القيم المنقولة والضريبة على كسب العمل فقد أقامت الطاعنة الدعوى رقم 2958 لسنة 75 تجارى الإسكندرية الابتدائية ضد مصلحة الضرائب بطلب الحكم بعدم خضوع إجمالى فروق المرتبات والعمولات والمكافآت ومقابل حضور الجلسات التى تقاضاها أعضاء مجلس إدارة الشركة وكذلك نصيبهم فى الأرباح الموزعة طبقاً للقوانين الاشتراكية للضريبة على القيم المنقولة وخضوعها للضريبة على كسب العمل. وبتاريخ 23/ 3/ 1977 حكمت المحكمة بتأييد مأمورية الضرائب فيما انتهت إليه من إخضاع الزيادة التى حصل عليها أعضاء مجلس الإدارة الموظفون عن مرتباتهم فى سنة 1964 لضريبة القيم المنقولة. استأنفت الطاعنة هذا الحكم بالاستئناف رقم 168 لسنة 13 ق الإسكندرية. وبتاريخ 15/ 11/ 1977 حكمت المحكمة بتأييد الحكم المستأنف. طعنت الطاعنة فى هذا الحكم بطريق النقض وقدمت النيابة مذكرة أبدت فيها الرأى برفض الطعن. وعرض الطعن على المحكمة فى غرفة مشورة فحددت جلسة لنظره وفيها التزمت النيابة رأيها.
ومن حيث إن الطعن أقيم على سببين تنعى الشركة الطاعنة بهما على الحكم المطعون فيه مخالفة القانون والخطأ فى تطبيقه.... وفى بيان ذلك تقول أن الحكم أقام قضاءه بإخضاع ما حصل عليه أعضاء مجلس الإدارة الموظفون المنتخبون زيادة عن مرتباتهم فى سنة 1964 لضريبة القيم المنقولة على أن ذلك هو ما تقضى به الفقرة الرابعة من المادة الأولى من القانون رقم 14 لسنة 1939 فى حين أن المقصود بأعضاء مجلس الإدارة الوارد ذكرهم بالنص المذكور هم أعضاء مجلس الإدارة من المؤسسين الذين يمثلون الشركاء المساهمين وليس الأعضاء المنتخبون من العاملين بالشركة الذين يتم اختيارهم طبقاً للقانون رقم 141 لسنة 1963 لأن هؤلاء الأخيرين هم عاملون أصلاً بالشركة وما يحصلون عليه من مبالغ تزيد على مرتباتهم ومكافآتهم الاصلية لا يخضع لضريبة القيم المنقولة بل يخضع لضريبة المرتبات والأجور باعتبار أنها ناتجة من العمل وحده، فضلاً عن أن ما ذهب إليه الحكم فى هذا الخصوص فيه مخالفة للقرار بقانون رقم 111 لسنة 1961 الذى خصص نسبة معينة من الأرباح توزع على المساهمين وعلى الموظفين والعمال.
وحيث إن هذا النعى فى محله فى خصوص نسبة الأرباح وفروق المرتبات، ذلك أنه وقد نص فى القانون رقم 14 لسنة 1939 بعد تعديله بالقانون رقم 146 لسنة 1950 فى الفقرة الرابعة من المادة الأولى منه على أن الضريبة على إيرادات رؤوس الأموال المنقولة تسرى "على كل ما يؤخذ من أرباح الشركات لمصلحة عضو أو أعضاء مجالس الإدارة أو لمصلحة أى صاحب نصيب آخر وكذلك على كل ما يمنح بأية صفة كانت إلى أعضاء مجالس الإدارة من مقابل حضورهم الجلسات أو من المكافآت أو الأتعاب الأخرى على اختلافها". ثم عاد فقضى على أن أحكام هذه الفقرة لا تسرى "على ما يستولى عليه أعضاء مجالس الإدارة المنتدبون أو المديرين فوق المبالغ التى يأخذها أعضاء مجلس الإدارة الآخرون وذلك فى مقابل عملهم الإدارى ....." فإنه بذلك يكون قد أجاز الجمع بين أكثر من ضريبة ولم يمنع منه بالنسبة للعاملين الذين يعينون أعضاء فى مجالس إدارة الشركات ويحتفظون مع هذا وإلى جانبها بوظائفهم الأصلية، كما يكون بذلك وبحكم المغايرة الظاهرة من سياق الفقرة الأخيرة قد أخضع "ما يؤخذ من أرباح الشركات لمصلحة عضو أو أعضاء مجالس الإدارة" لنوعين من الضريبة هما الضريبة على إيرادات رؤوس الأموال المنقولة والضريبة على كسب العمل، بحيث إذ رأت الشركة تعيين أحد العاملين عضوا فى مجلس إدارتها فإن المرتب الذى كان يتقاضاه قبل تعيينه عضواً فى مجلس الإدارة يخضع للضريبة على المرتبات وما فى حكمها بينما يخضع ما يمنح له فوق ذلك مقابل حضور الجلسات ومن المكافآت أو الأتعاب الأخرى لضريبة القيم المنقولة ولا وجه لإخضاع المرتب أو ما هو فى حكمه فى مثل هذه الصورة لضريبة القيم المنقولة لمجرد أن صاحبه أصبح يجمع بين وظيفته فى الشركة وعضوية مجلس الإدارة، إذ أن اختياره لعضوية مجلس الإدارة مع احتفاظه بوظيفته الأصلية، وقيامه بأعبائها لا يسقط عنه صفته كموظف وبالتالى لا يصلح سبباً لإخضاع ما يتقاضاه كموظف للضريبة على إيرادات رؤوس الأموال المنقولة، وإذ كان ذلك وكان البند 5 من المادة 14 من القانون رقم 26 لسنة 1954 بشأن شركات الأموال بعد تعديله بالقانون رقم 111 لسنة 1971 ينص على أن "يجنب من الأرباح المضافة للشركة 5% تخصص لشراء سندات حكومية ويوزع الباقى على الوجه الآتي: ( أ ) 75% توزع على المساهمين (ب) 25% تخصص للموظفين والعمال ويكون توزيعها على النحو التالى " - 10% توزع على الموظفين والعمال عند توزيع الأرباح على المساهمين ويتم التوزيع طبقاً لقواعد عامة يصدر بها قرار من رئيس الجمهورية، 2 - 3...." وكان قرار رئيس الجمهورية رقم 1150 لسنة 1962 بشأن طريقة توزيع النصيب النقدى للموظفين والعمال من أرباح الشركات قد صدر ناصاً فى مادته الأولى على أن "يكون توزيع نسبة الـ 10% من الأرباح المشار إليها على الوجه الآتى ( أ ) توزع حصيلة النسبة المشار إليها على العاملين فى الشركة بنسبة المرتب الإجمالى لكل منهم بشرط ألا يجاوز ما يخص الفرد 50 جنيهاً (ب) ما يبقى من التوزيع على أساس الفقرة السابقة يتم توزيعه بذات الطريقة على من لم يتجاوز ما خصمه 50 جنيهاً بشرط ألا يجاوز ما يحصل عليه من التوزيعين 50 جنيهاً، فإنهما بذلك يكونان قد دلا على أن يخصص سنوياً جزء محدد من الأرباح لتوزيعها على الموظفين والعمال بصفاتهم تلك وبنسبة معينة من مرتباتهم تزيد أو تنقص بحسب مقدار هذه المرتبات مما مؤداه أن ما يتقاضاه الموظف الذى يعين عضواًًًًً بمجلس الإدارة مع احتفاظه بوظيفته من هذه المبالغ المخصصة سنوياً لتوزيعها على الموظفين والعمال والمحددة مسبقا طبقا للبند 5 من المادة 14 من القانون رقم 76 لسنة 1954 والقرار الجمهورى سالف الذكر، يعتبر فى حكم المرتب وملحقاًًًًً به من حيث خضوعه لضريبة المرتبات لا لضريبة القيم المنقولة إذ أنه نوع من الإثابة الإضافية على ما يؤديه للشركة من أعمال تشجيعاً له على السعى لزيادة إنتاجها وبالتالى زيادة أرباحها، ولا يمكن القول والحال هذه أن تحديد نصيب أعضاء مجلس الإدارة من العاملين بالشركة فى هذه الأرباح الموزعة طبقاً لأحكام القانون والقرار الجمهورى سالف الذكر يسلكهم فى عداد أصحاب النصيب المشار إليهم فى الفقرة الرابعة من المادة الأولى من القانون رقم 14 لسنة 1939 لأن صاحب النصيب الذى يخضع ما يؤخذ من أرباح الشركة لمصلحته ويعتبر توزيعاً للربح يخضع للضريبة على القيم المنقولة المنصوص عليها فى هذه المادة إنما هو صاحب النصيب الذى يساهم فى تأسيس الشركة بتقديم خدمات أو مزايا عينية تعتبر جزءاً من رأس مالها ويعطى فى مقابلها - وفى عقد تأسيس الشركة - حصة من الأرباح لا تدخل فى مدلول الأجر الذى يتقاضاه الموظف أو العامل مقابل خدمات يؤديها وتربطه بالشركة - ومن بعد تأسيسها - علاقة عمل وتبعية، لما كان ذلك وكان الثابت أن أعضاء مجلس الإدارة فى الشركة الطاعنة هم من العاملين الذين عينوا أعضاء مجلس الإدارة بمقتضى القانون رقم 114 لسنة 61 بكيفية تشكيل مجالس الإدارة فى الشركات والمؤسسات والقانون رقم 141 لسنة 63 الذى نص على أن تشكيل مجالس الإدارة فى الشركات المساهمة من تسعة أعضاء يكون من بينهم أربعة أعضاء ممن يعملون فيها ويتم انتخابهم بالاقتراع السرى وأنهم كانوا محتفظين بوظائفهم الأصلية فى سنة النزاع، فإن ما تقاضوه وفقاً لحكم البند 5 من المادة 14 من القانون رقم 26 لسنة 1954 سالف الذكر يخضع لضريبة المرتبات لا لضريبة القيم المنقولة، أما ما تقاضوه غير ذلك من مكافآت وأتعاب ومقابل حضور جلسات فإنه يخضع لضريبة القيم المنقولة تطبيقاً لنص الفقرة الرابعة من المادة الأولى من القانون 14 لسنة 1939 سالفة الذكر شأنهم فى ذلك شأن أعضاء مجلس الإدارة المعينين من غير العاملين بالشركة لورود النص عاما فى هذا الخصوص، وإذ كان ذلك وكان الحكم المطعون فيه قد خالف هذا النظر فيما يتعلق بما تقاضاه أعضاء مجلس الإدارة من العاملين فى الشركة الطاعنة من الأرباح الموزعة وفقاً لأحكام البند 5 من المادة 14 من القانون رقم 21 لسنة 1954 المذكور وجرى فى قضائه على إخضاع هذه المبالغ لضريبة القيم المنقولة فإنه يكون قد خالف القانون وأخطأ فى تطبيقه وقد حجبه هذا الخطأ عن بيان فروق المرتبات الخاصة بهؤلاء الأعضاء وما إذا كانت فى حكم مرتباتهم فعلاً كعاملين أو أنها مكافآت أضيفت لمرتباتهم ومنحت لهم باعتبارهم أعضاء بمجلس الإدارة مما يجعله فضلاً عن خطئه فى تطبيق القانون مشوباً بالقصور ويتعين لذلك نقضه فى هذا الخصوص.