أحكام النقض - المكتب الفني - مدني
السنة 25 - صـ 994

جلسة 5 من يونيه سنة 1974

برياسة السيد نائب رئيس المحكمة المستشار أحمد حسن هيكل، وعضوية السادة المستشارين: جودة أحمد غيث, وإبراهيم السعيد ذكرى, وإسماعيل فرحات عثمان, وجلال عبد الرحيم عثمان.

(164)
الطعن رقم 44 لسنة 38 القضائية

(1, 2) ضرائب "ضريبة الأرباح التجارية الصناعية" "الربط الحكمي".
(1) القانون 102 لسنة 1958. ربط الضريبة على الأرباح الفعلية. شرطه. أن تتجاوز أرباح الممول 150 جنيهاً ولا تتعدى 500 جنيه في سنة الأساس, مع زيادة أرباحه في إحدى السنتين المقيستين زيادة جوهرية سواء من ذات النشاط أو من نشاط مستحدث.
(2) إخطار مصلحة الضرائب للممول بأسباب ربط الضريبة على الأرباح الحقيقية في السنتين المقيستين لزيادتها زيادة جوهرية. ق 102 لسنة 1958. عدم وجوب هذا الإخطار إذا تحققت شروط الربط الحكمي أثناء نظر النزاع في مرحلة من مراحله.
1 - مفاد نص المادة 55 والبند 2 من المادة 55 مكرراً والمادة 55 مكرراً (1) من القانون رقم 14 لسنة 1939 المضافة بالقانون رقم 102 لسنة 1958 - وعلى ما جرى به قضاء هذه المحكمة [(1)] - إن المشرع قرر العدول عن قاعدة الربط الحكمي بالنسبة للممول الذي يخضع لأحكام هذا القانون ممن تجاوز أرباحه في سنة الأساس مائة وخمسين جنيهاً ولم تتعد خمسمائة جنيه وأن تربط الضريبة على أرباحه الفعلية إذا زادت في إحدى السنتين المقيستين زيادة جوهرية عما كانت عليه في سنة الأساس, يستوي في ذلك أن تكون هذه الزيادة ناشئة عن ذات النشاط أو من نشاط مستحدث, وقد استهدف المشرع من هذا القانون وعلى ما ورد في مذكرته الإيضاحية تلافي العيوب التي بدت في تشريعات الربط الحكمي السابقة عليه وأهمها اتخاذ أرباح سنة الأساس وعاء ثابتاً لربط الضريبة على سنوات الربط الحكمي, بصرف النظر عن أي تغيير قد يطرأ على أرباح الممول في هذه السنوات المقيسة عنها في سنة الأساس, ولا محل لاستدلال الحكم المطعون فيه بالمذكرة الإيضاحية للقانون تأييداً لما ذهب إليه من أن ربط الضريبة على الأرباح الفعلية لا تكون إلا في حالة تغيير النشاط أو مزاولة نشاط جديد لم يكن يزاوله الممول في سنة الأساس ذلك أن ما ورد بهذه المذكرة عن هاتين الحالتين؛ لا يعدو أن يكون ضرباً لأمثلة الربط على الأرباح الفعلية بدليل قولها "أجاز المشروع المقترح لمصلحة الضرائب تعديل الربط الحكمي إذا تجمع لديها من البيانات ما يثبت زيادة أرباح الممول في السنوات الخاضعة للربط الحكمي زيادة جوهرية كما في حالة تغيير النشاط أو مزاولة نشاط جديد لم يكن يزاوله الممول في سنة الأساس أو غير ذلك.....".
2 - القول بأنه لا يجوز لمصلحة الضرائب أن تحتسب الأرباح في سنتي 1956 و1957 - السنتين المقيستين - على أساس الأرباح الفعلية بحجة أن المصلحة لم تراع ما تشترطه الفقرة الثانية من المادة 55 مكرراً (1) من القانون رقم 14 لسنة 1939 المضافة بالقانون 102 لسنة 1958 - من إخطار الممول بخطاب موصى عليه مع علم الوصول بالأسباب التي بنت عليها قرارها بربط الضريبة على الأرباح الحقيقية في السنتين المقيستين لزيادتها زيادة جوهرية, مردود بأنه يبين من نص الفقرة سالفة الذكر أن هذا الإخطار لا يكون إلا إذا تحققت شروط تطبيق قاعدة الربط الحكمي قبل ربط الضريبة على السنتين المقيستين أما إذا تحققت هذه الشروط بعد خروج الأمر من يد المأمورية وأثناء نظر النزاع في مرحلة من مراحله, فلا مجال لهذا الإخطار, وحسب المصلحة في هذه الحالة أن تتمسك بربط الضريبة على الأرباح الفعلية في السنتين المقيستين لزيادتها زيادة جوهرية عن أرباح سنة الأساس, وعندئذ يتعين على المحكمة أن تحقق هذا الدفاع. ولما كان الثابت في الدعوى أن المأمورية قدرت صافي أرباح المطعون عليه في السنوات من 1955 إلى 1958 بمبالغ لا تتوافر معها شروط تطبيق قاعدة الربط الحكمي, لتجاوز أرباح سنة 1955 - وهي السنة التي اتخذها المشرع سنة أساس - مبلغ 500 ج, ثم قررت لجنة الطعن بناء على اعتراض المطعون عليه تخفيض تقديرات المأمورية - إلى أقل من 500 ج في سنة 1955 وبعد أن طعن في قرار اللجنة حكمت محكمة أول درجة بتخفيض تلك التقديرات, فأستأنف المطعون عليه هذا الحكم طالباً اتخاذ أرباح سنة 1955 أساساً لربط الضريبة على سنتي 1956 و1957 وردت المصلحة متمسكة بأن أرباحه في سنة 1956 زادت زيادة جوهرية عما كانت عليه في سنة 1955 - وطلبت رفض الاستئناف وتأييد الحكم المستأنف, مما مفاده أن شروط الربط الحكمي لم تتوافر إلا بعد ربط الضريبة على المطعون عليه وطرح النزاع على لجنة الطعن, فلا يكون هناك محل لأن تخطره المصلحة بخطاب موصى عليه مع علم الوصول بالأسباب التي بنت عليها قرارها بزيادة أرباحه في السنتين المقيستين زيادة جوهرية.

المحكمة

بعد الاطلاع على الأوراق وسماع التقرير الذي تلاه السيد المستشار المقرر والمرافعة وبعد المداولة.
حيث إن الطعن استوفى أوضاعه الشكلية.
وحيث إن الوقائع - على ما يبين من الحكم المطعون فيه وسائر أوراق الطعن - تتحصل في أن مأمورية ضرائب المنصورة قدرت صافي أرباح المطعون عليه من نشاطه في تجارة المبيدات الحشرية والأسمدة والكسب في السنوات من 1955 حتى 1958 بالمبالغ الآتية على التوالي - 1071 جنيه, 1264 ج, 1141 ج, 1285 ج, وإذ اعترض وأحيل الخلاف إلى لجنة الطعن التي أصدرت قرارها بتاريخ 31/ 10/ 1960 بتخفيض أرباحه في تلك السنوات إلى المبالغ التالية على الترتيب: 485 ج, 902 ج, 1043 ج, 1125 ج, فقد أقام الدعوى رقم 18 لسنة 1961 تجاري المنصورة الابتدائية بالطعن في هذا القرار طالباً إلغاءه وتقدير أرباحه في سني النزاع طبقاً لما جاء بإقراراته وحساباته. وبتاريخ 31/ 3/ 1965 قضت المحكمة بندب مكتب خبراء وزارة العدل بالدقهلية لأداء المأمورية المبينة بمنطوق ذلك الحكم, وبعد أن قدم الخبير تقديره حكمت المحكمة بتاريخ 13/ 4/ 1966 بتعديل قرار اللجنة وتحديد صافي أرباح المطعون عليه في سنة 1955 بمبلغ 212 جنيه وفي سنة 1956 بمبلغ 545 جنيه وفي سنة 1957 بمبلغ 757 جنيه وفي سنة 1958 بمبلغ 754 جنيه. استأنف المطعون عليه هذا الحكم لدى محكمة استئناف المنصورة بالاستئناف رقم 87 سنة 18 ق تجاري طالباً اتخاذ أرباحه في سنة 1955 وقدرها 212 جنيه أساساً لربط الضريبة عليه في كل من سنتي 1956, 1957 عملاً بأحكام القانون رقم 102 لسنة 1958 وتخفيض أرباحه في سنة 1958 إلى مبلغ 169 جنيه و24 مليماًً وردت مصلحة لضرائب بعدم توافر شروط تطبيق قاعدة الربط الحكمي طبقاً للقانون المذكور لأن أرباح سنة 1956 زادت زيادة جوهرية عما كانت عليه في سنة 1955 وطلبت رفض الاستئناف وتأييد الحكم المستأنف. وبتاريخ 28/ 11/ 1967 حكمت المحكمة بتأييد الحكم المستأنف فيها قضى به من تحديد صافي أرباح المطعون عليه في سنتي 1955 و1958 بمبلغ 212 جنيه, 754 جنيه على التوالي, وتعديله بالنسبة لسنتي 1956 و1957 باتخاذ أرباح المطعون عليه في سنة 1955 وقدرها 212 جنيه أساساً لربط الضريبة عليه في هاتين السنتين. طعنت مصلحة الضرائب في هذا الحكم بطريق النقض فيما قضى به من تطبيق قاعدة الربط الحكمي على سنتي 1956 و1957 وقدمت النيابة العامة مذكرة أبدت فيها الرأي بنقض الحكم. وعرض الطعن على هذه الدائرة في غرفة مشورة فرأت أنه جدير بالنظر وحددت جلسة لنظره وفيها أصرت النيابة على رأيها.
وحيث إن الطعن بني على سبب واحد حاصله أن الحكم المطعون فيه قضى بتطبيق قاعدة الربط الحكمي على أرباح المطعون عليه في سنتي 1956 و1957 وبعدم ربط الضريبة على أرباحه الفعلية في هاتين السنتين استناداً إلى أن المستفاد من نصوص القانون رقم 102 لسنة 1958 أن الزيادة الجوهرية في الأرباح التي تستتبع الربط على الأرباح الفعلية هي الزيادة الناتجة عن تغيير النشاط أو مزاولة نشاط جديد لم يكن يزاوله الممول في سنة الأساس, وهو من الحكم مخالفة للقانون وخطأ في تطبيقه, ذلك أن المقصود بالأرباح التي تكون محلاً للزيادة والمنصوص عنها في المادة 55 مكرراً (1) من القانون رقم 14 لسنة 1939 المضافة بالقانون رقم 102 لسنة 1958 هي أرباح ذات النشاط في سنة الأساس وأن النشاط المستحدث الذي يباشره الممول فإنه يكون أساساً لربط مستقل, وقد أصدر المشرع القانون الأخير تلافياً للعيوب التي كانت تشوب قوانين الربط الحكمي السابقة عليه, ولا عبرة في هذا المقام بما جاء بالمذكرة الإيضاحية للقانون من أمثلة على هذه الزيادة إذ أنها لا تتفق وصراحة النص وتتنافى مع الضوابط العامة للربط الحكمي ولأن ما جاء بهذه المذكرة كان على سبيل المثال لا على سبيل الحصر.
وحيث إن هذا النعي في محله, ذلك أنه بالرجوع إلى القانون رقم 102 لسنة 1958 المعمول به من 31/ 7/ 1958 يبين أنه أضاف إلى القانون رقم 14 لسنة 1939 أربع مواد جديدة بأرقام 55 و55 مكرراً و55 مكرراً (1) و55 مكرراً (2)، وإذ تنص المادة 55 على أنه "استثناء من أحكام الفصلين الثالث والخامس من الكتاب الثاني من هذا القانون تتخذ الأرباح التي ربطت عليها الضريبة في سنة 1955 الميلادية أو السنة المالية للممول المنتهية خلالها وتسمى سنة الأساس - أساساً لربط الضريبة عن عدد من السنوات التالية لها طبقاً لما هو مبين بالمادة 55 مكرراً وذلك بالنسبة إلى أفراد الممولين لا يجاوز أرباحهم في سنة الأساس خمسمائة جنيه. فإذا كان الممول قد بدأ نشاطه أو استأنفه خلال سنة 1955 أو السنة المالية المنتهية خلالها أو لم يكن له نشاط في تلك السنة فتعتبر أول سنة ميلادية أو مالية لاحقة للسنة التي بدأ نشاطه خلالها هي سنة الأساس. أما في الحالات التي تكون الضريبة قد ربطت فيها على الممول ربطاً نهائياً عن أية سنة لاحقة لسنة 1955 المشار إليها فتتخذ السنة التالية للسنة التي تم فيها الربط النهائي سنة أساس بالنسبة إلى الممول ويشترط في سنة الأساس أن يكون الممول قد حقق فيها ربحاً".. وينص البند (2) من المادة 55 مكرراً على أنه "بالنسبة إلى الممولين الذين تجاوز أرباحهم في سنة الأساس مائة وخمسين جنيهاً ولا تتعدى خمسمائة جنيه تتخذ أرباح تلك السنة أساساً لربط الضريبة عليهم عن السنتين التاليتين....، وتنص المادة 55 مكرراً (1) على أنه "بالنسبة إلى الممولين الوارد ذكرهم بالبند (2) من المادة السابقة تربط الضريبة على الأرباح الحقيقية للممول عن إحدى السنتين المشار إليهما في البند المذكور في الحالتين الآتيتين: (1) إذا تغيرت أرباح الممول تغيراً جوهرياً عما كانت عليه في سنة الأساس بشرط أن يطلب الممول محاسبته على أرباحه الحقيقية بكتاب موصى عليه بعلم الوصول في الميعاد المنصوص عليه في المادة 48 مبيناً به مبررات هذا الطلب. (2) إذا ثبت لمصلحة الضرائب أن أرباح الممول الحقيقية في قد زادت في إحدى السنتين المقيستين زيادة جوهرية عما كانت عليه في سنة الأساس. وفي هذه الحالة تخطر المصلحة الممول بالأسباب التي بنت عليها حكمها وذلك بخطاب موصى عليه بعلم الوصول..... وفي جميع الأحوال المتقدمة تعتبر السنة التي ربطت الضريبة على أرباحها الحقيقية سنة أساس بالنسبة إلى السنين التالية لها"، فإنه يبين من هذه النصوص - وعلى ما جرى به قضاء هذه المحكمة - أن المشرع قرر العدول عن قاعدة الربط الحكمي بالنسبة للممول الذي يخضع لأحكام هذا القانون ممن تجاوز أرباحه في سنة الأساس مائة وخمسين جنيهاً ولم تتعد خمسمائة جنيه وأن تربط الضريبة على أرباحه الفعلية إذا زادت في إحدى السنتين المقيستين زيادة جوهرية عما كانت عليه في سنة الأساس يستوي في ذلك أن تكون هذه الزيادة ناشئة عن ذات النشاط أو من نشاط مستحدث, وقد استهدف المشرع من هذا القانون وعلى ما ورد في مذكرته الإيضاحية تلافي العيوب التي بدت في تشريعات الربط الحكمي السابق عليه وأهمها اتخاذ أرباح سنة الأساس وعاء ثابتاً لربط الضريبة على سنوات الربط الحكمي بصرف النظر عن أي تغيير قد يطرأ على أرباح الممول في هذه السنوات المقيسة عنها في سنة الأساس, ولا محل لاستدلال الحكم المطعون فيه بالمذكرة الإيضاحية للقانون تأييداً لما ذهب إليه من أن ربط الضريبة على الأرباح الفعلية لا يكون إلا في حالة تغيير النشاط أو مزاولة نشاط جديد لم يكن يزاوله الممول في سنة الأساس، ذلك أن ما ورد بهذه المذكرة عن هاتين الحالتين لا يعدو أن يكون ضرباًًً لأمثلة للربط على الأرباح الفعلية بدليل قولها "أجاز المشروع المقترح لمصلحة الضرائب تعديل الربط الحكمي إذا تجمع لديها من البيانات ما يثبت زيادة أرباح الممول في السنوات الخاضعة للربط الحكمي زيادة جوهرية كما في حالة تغيير النشاط أو مزاولة نشاط جديد لم يكن يزاوله الممول في سنة الأساس أو غير ذلك....." لما كان ذلك وكان لا وجه لما ذهب إليه المطعون عليه من أنه لا يجوز لمصلحة الضرائب أن تحتسب الأرباح في سنتي 1956 و1957 على أساس الأرباح الفعلية بحجة أن المصلحة لم تراع ما تشترطه الفقرة الثانية من المادة 55 مكرراً (1) من إخطار الممول بخطاب موصى عليه مع علم الوصول بالأسباب التي بنت عليها قرارها بربط الضريبة على الأرباح الحقيقية في السنتين المقيستين لزيادتها زيادة جوهرية - ذلك أنه يبين من نص الفقرة سالفة الذكر أن هذا الإخطار لا يكون إلا إذا تحققت شروط تطبيق قاعدة الربط الحكمي قبل ربط الضريبة على السنتين المقيستين، أما إذا تحققت هذه الشروط بعد خروج الأمر من يد المأمورية وأثناء نظر النزاع في مرحلة من مراحله فلا مجال لهذا الإخطار, وحسب المصلحة في هذه الحالة أن تتمسك بربط الضريبة على الأرباح الفعلية في السنتين المقيستين لزيادتها زيادة جوهرية عن أرباح سنة الأساس وعندئذ يتعين على المحكمة أن تحقق هذا الدفاع، ولما كان الثابت في الدعوى أن المأمورية قدرت صافي أرباح المطعون عليه في السنوات من 1955 إلى 1958 بالمبالغ 1071 جنيهاً و1264 جنيهاً و1141 جنيهاً و1285 جنيهاً على التوالي وهو ما لا تتوافر معه شروط تطبيق قاعدة الربط الحكمي لتجاوز أرباح سنة 1955 - وهي السنة التي اتخذها المشرع سنة أساس - مبلغ 500 جنيه, ثم قررت لجنة الطعن بناء على اعتراض المطعون عليه تخفيض هذه التقديرات إلى المبالغ 485 جنيهاً و902 جنيه و1043 جنيهاً و1125 جنيهاً وبعد أن طعن في قرار اللجنة حكمت محكمة أول درجة بتخفيضها إلى المبالغ 212 جنيهاً و545 جنيهاً و757 جنيهاً و754 جنيهاً فأستأنف المطعون عليه هذا الحكم طالباً اتخاذ أرباح سنة 1955 أساساً لربط الضريبة على سنتي 1956 و1957 وردت المصلحة متمسكة بأن أرباحه في سنة 1956 زادت زيادة جوهرية عما كانت عليه في سنة 1955 وطلبت رفض الاستئناف وتأييد الحكم المستأنف, مما مفاده أن شروط الربط الحكمي لم تتوافر إلا بعد ربط الضريبة على المطعون عليه وطرح النزاع على لجنة الطعن فلا يكون هناك محل لأن تخطره المصلحة بخطاب موصى عليه مع علم الوصول بالأسباب التي بنت عليها قرارها بزيادة أرباحه في السنتين المقيستين زيادة جوهرية، لما كان ما تقدم وكان الحكم المطعون فيه قد جرى في قضائه على تطبيق قاعدة الربط الحكمي على أرباح المطعون عليه في سنتي 1956 و1957 وبعد ربط الضريبة على أرباحه الفعلية على سند من أن أرباحه لم تتغير في هاتين السنتين فإنه يكون قد أخطأ في تطبيق القانون بما يوجب نقضه في هذا الخصوص وإذ حجب الحكم نفسه فيما انساق إليه من هذا الخطأ عن بحث ما إذا كانت الزيادة التي تدعيها المصلحة في أرباح سنة 1956 تعد زيادة جوهرية, فإنه يتعين أن يكون مع النقض الإحالة.