أحكام النقض - المكتب الفني - مدني
الجزء الأول - السنة 29 - صـ 541

جلسة 21 من فبراير سنة 1978

برئاسة السيد المستشار/ نائب رئيس المحكمة الدكتور محمد محمد حسنين وعضوية السادة المستشارين: جلال عبد الرحيم عثمان، محمد كمال عباس، صلاح الدين يونس ومحمد وجدي عبد الصمد.

(106)
الطعن رقم 457 لسنة 45 القضائية

ضرائب "ضريبة كسب العمل والإيراد العام" موظفون. مرتبات.
بدل التمثيل الأصلي والإضافي. خضوعه لضريبة كسب العمل. دخوله بالتالي في وعاء الضريبة العامة على الإيراد. إعفاء نصف هذا البدل اعتباراً من السنة المالية 70/ 1971. م 67 من قانون ربط الموازنة العامة. عدم سريانه على الماضي. إعفاء البدل كاملاً فيما بعد بالقانونين 58 لسنة 71، 46 لسنة 1972.
بدل التمثيل الأصلي والإضافي يدخل في وعاء الضريبة على كسب العمل وبالتالي في وعاء الضريبة على الإيراد العام، وهو ما نصت عليه المادة 62 من القانون رقم 14 لسنة 1939 في خصوص الضريبة على كسب العمل بعد تعديلها بالقانون رقم 199 لسنة 1960، وما نصت عليه كذلك الفقرة السادسة من المادة السادسة من القانون رقم 99 لسنة 1949 بشأن الضريبة العامة على الإيراد، ومؤداها أنه يدخل في وعاء الضريبة العامة على الإيراد سائر الإيرادات الخاضعة للضرائب النوعية الأخرى بعد تحديدها طبقاً للقواعد المقررة لكل منها وإذ كان الثابت في الدعوى أن المبالغ التي يدور حولها النزاع هي بدل تمثيل أصلي وإضافي استولى عليها المطعون ضده من عمله بمكتب الهيئة العامة للتصنيع في موسكو، فإنها تخضع للضريبة على كسب العمل وتدخل بالتالي في وعاء الضريبة العامة على الإيراد، يؤكد هذا النظر ما ورد في المذكرة الإيضاحية للقانون رقم 199 لسنة 1960 تعليلاً لإضافة بدل التمثيل وبدل الاستقبال وبدل الحضور إلى ما نصت عليه المادة 62 مما تتناوله الضريبة "حتى لا تنفرد ضريبة المرتبات والأجور بإعفاء إيرادات يجب أن تصيبها الضريبة باعتبارها في حقيقة الأمر دخلاً للممول" ولا يغير من هذا النظر أن يخلص بعض بدل التمثيل للإنفاق على مهام الوظيفة طالما أنه لا يخلص كله لمواجهة هذه النفقات إذ ينبغي تغليب حق الخزانة وإخضاعه للضريبة لأن الأصل هو الخضوع لها والإعفاء منها لا يكون إلا في حدود القانون وحين أراد الشارع إعفاء نصف هذا البدل من الضريبة فقد نص على ذلك في المادة 17 من قانون ربط الموازنة العامة للدولة للسنة المالية 1970 - 1971، وهو نص مستحدث يسري ابتداء من ميزانية السنة الواردة فيه دون أن ينسحب أثره على الماضي، وحين أراد الشارع من بعد إعفاء كل بدل التمثيل فقد نص على ذلك صراحة أيضاً، كما فعل في القانون رقم 58 لسنة 1971 في شأن العاملين المدنيين في الدولة وفي القانون رقم 46 لسنة 1972 بشأن السلطة القضائية، وإذ كان ذلك، وكان الحكم المطعون فيه قد خالف هذا النظر وجرى في قضائه على عدم خضوع نصف بدل التمثيل الأصلي والإضافي للضريبة على كسب العمل ولا للضريبة العامة على الإيراد في سنتي 67، 1968 فإنه يكون قد خالف القانون وأخطأ في تطبيقه.

المحكمة

بعد الاطلاع على الأوراق وسماع التقرير الذي تلاه السيد المستشار المقرر والمرافعة وبعد المداولة.
من حيث إن الطعن استوفى أوضاعه الشكلية.
وحيث إن الوقائع تتحصل - على ما يبين من الحكم المطعون فيه وسائر أوراق الطعن - في أن مأمورية ضرائب قصر النيل قدرت صافي إيراد المطعون ضده الخاضع للضريبة العامة في سنتي 1967 بمبلغي 2359 جنيهاً و824 مليماً، و1969 جنيهاً و525 مليماً على التوالي، وإذ اعترض وأحيل الخلاف إلى لجنة الطعن التي أصدرت قرارها بتاريخ 9/ 6/ 1971 بتخفيض صافي الإيراد إلى مبلغي 1065 جنيهاً و137 مليماً و926 جنيهاً و713 مليماً بعد استبعاد 50% من بدلي التمثيل الأصلي والإضافي اللذين حصل عليهما المطعون ضده من عمله بمكتب الهيئة العامة للتصنيع في موسكو استناداً إلى أن هذين البدلين منحا له لمواجهة التكاليف التي تتطلبها الوظيفة، فقد أقامت مصلحة الضرائب الدعوى رقم 1445 لسنة 1971 تجاري القاهرة الابتدائية بالطعن في هذا القرار، وبتاريخ 5/ 11/ 1972 حكمت المحكمة بإلغاء قرار لجنة الطعن وتأييد تقديرات مأمورية الضرائب. استأنف المطعون ضده هذا الحكم بالاستئناف رقم 92 لسنة 91 ق القاهرة، وبتاريخ 1/ 3/ 1975 حكمت المحكمة بإلغاء الحكم المستأنف وتأييد قرار لجنة الطعن. طعنت مصلحة الضرائب في هذا الحكم بطريق النقض وقدمت النيابة مذكرة أبدت فيها الرأي بنقض الحكم وعرض الطعن على المحكمة في أغرفة المشورة فحددت جلسة لنظره وفيها التزمت النيابة رأيها.
وحيث إن حاصل سبب الطعن أن الحكم المطعون فيه إذ قضى بعدم خضوع 50% من بدلي التمثيل الأصلي والإضافي للضريبة العامة على الإيراد مستنداً في ذلك إلى أن المادة 17 من تأشيرة ربط ميزانية 1970 - 1971 قد احتسبت هذه النسبة مقابل مصروفات فعلية، وأن هذه المادة تعتبر قراراً تفسيرياً للنصوص القائمة، يكون قد خالف القانون وأخطأ في تطبيقه، ذلك أن بدل التمثيل يخضع للضريبة على المرتبات باعتباره دخلاً، ومن ثم يدخل في وعاء الضريبة العامة على الإيراد، وما نصت عليه التأشيرة رقم 17 من قانون ربط الميزانية العامة للدولة في سنة 1970 - 1971 من إعفاء نصف هذا البدل من الضريبة لا يسري إلا من تاريخ العمل بهذه الميزانية.
وحيث إن هذا النعي في محله، ذلك أن بدل التمثيل الأصلي والإضافي يدخل في وعاء الضريبة على كسب العمل وبالتالي في وعاء الضريبة على الإيراد العام، وهو ما نصت عليه المادة 62 من القانون رقم 14 لسنة 1939 في خصوص "الضريبة على كسب العمل" - بعد تعديلها بالقانون رقم 199 لسنة 1960 - بقولها "تربط الضريبة على مجموع ما يستولى عليه صاحب الشأن من مرتبات وماهيات ومكافآت وأجور ومعاشات وإيرادات مرتبة لمدى الحياة، يضاف إلى ذلك ما قد يكون ممنوحاً له من المزايا نقداً أو عيناً وكذلك بدل التمثيل وبدل الاستقبال وبدل الحضور"، وما نصت عليه كذلك الفقرة السادسة من المادة السادسة من القانون رقم 99 لسنة 1949 بشأن الضريبة العامة على الإيراد بقولها "أما باقي الإيرادات فتحدد طبقاً للقواعد المقررة فيما يتعلق بوعاء الضرائب النوعية الخاصة بها "ومؤداها أنه يدخل في وعاء الضريبة العامة على الإيراد سائر الإيرادات الخاضعة للضرائب النوعية الأخرى بعد تحديدها طبقاً للقواعد المقررة لكل منها، وإذ كان الثابت في الدعوى أن المبالغ التي يدور حولها النزاع هي بدل تمثيل أصلي وإضافي استولى عليها المطعون ضده من عمله بمكتب الهيئة العامة للتصنيع في موسكو؛ فإنها تخضع للضريبة على كسب العمل وتدخل بالتالي في وعاء الضريبة العامة على الإيراد، يؤكد هذا النظر ما ورد في المذكرة الإيضاحية للقانون رقم 199 لسنة 1960 تعليلاً لإضافة بدل التمثيل وبدل الاستقبال وبدل الحضور إلى ما نصت عليه المادة 62 مما تتناوله الضريبة "حتى لا تنفرد ضريبة المرتبات والأجور بإعفاء إيرادات يجب أن تصيبها الضريبة باعتبارها في حقيقة الأمر دخلاً للممول"، ولا يغير من هذا النظر النص في المادة السابعة عشرة من التأشيرات العامة على ربط الموازنة العامة للدولة للسنة المالية 1970/ 1971 على أن "وابتداء من السنة المالية 70/ 1971 يعتبر نصف ما يستحق صرفه من بدلات التمثيل الأصلية والإضافية مقابل مصروفات فعلية "لأنه نص مستحدث يسري ابتداء من ميزانية السنة الواردة فيه دون أن ينسحب أثره على الماضي، وحين أراد الشارع، من بعد، إعفاء كل بدل التمثيل؛ فقد نص على ذلك صراحة، كما فعل في القانون رقم 58 لسنة 1971 في شأن العاملين المدنيين في الدولة، وفي القانون رقم 46 لسنة 1972 بشأن السلطة القضائية، وإذ كان ذلك، وكان الحكم المطعون فيه قد خالف هذا النظر وجرى في قضائه على عدم خضوع نصف بدل التمثيل الأصلي والإضافي للضريبة العامة على الإيراد في سنتي 1967 و1968 تأسيساً على أن المادة 17 سالفة البيان قد احتسبت هذه النسبة مقابل مصروفات فعلية؛ فإنه يكون قد خالف القانون وأخطأ في تطبيقه بما يوجب نقضه.
وحيث إن الموضوع صالح للفصل فيه، ولما تقدم يتعين نقض الحكم.