مجلس الدولة - المكتب الفني - مجموعة المبادئ القانونية التي تضمنتها فتاوى الجمعية العمومية لقسمي الفتوى والتشريع
السنة الخمسون (من أول أكتوبر سنة 1995 إلى آخر سبتمبر سنة 1996) - صـ 462

(فتوى رقم 411 في 8/ 6/ 1996 جلسة 22/ 5/ 1996 ملف رقم 37/ 2/ 503)
(166)
جلسة 22 من مايو سنة 1996

ضريبة - ضريبة عامة على المبيعات.
مفهوم السلع والخدمات الخاضعة للضريبة - المشرع وضع تنظيماً شاملاً للضريبة على المبيعات عين بمقتضاه السلع والخدمات الخاضعة للضريبة فأخضع السلع المحلية والمستوردة والخدمات التي أورد بيانها بالجدول المرافق للقانون لهذه الضريبة بحيث تستحق الضريبة بتحقق واقعة بيع السلعة أو أداء الخدمة بمعرفة المكلفين بتحصيلها وتوريدها.
تعريف السلعة - كل منتج صناعي سواء كان محلياً أو مستورداً - المنتج الصناعي - كل شخص يمارس عملية تصنيع سواء كان الشخص طبيعياً أو معنوياً وسواء كانت الممارسة اعتيادية أو عريضة وسواء كانت تتم بصفة رئيسية أو تبعية.
الهيئة القومية لسكك حديد مصر - مهامها - ورش ومطابع الهيئة تقوم بإمدادها بالمنتجات اللازمة لتجهيز القطارات وإعدادها للعمل على شبكات السكك الحديدية على مستوى الدولة فضلاً عن صيانتها والمساهمة في تطويرها - هذه المنتجات لا تخضع للضريبة العامة على المبيعات لأنها ليست محلاً للبيع أو التداول أو الاتجار - من جانب الهيئة - الفائض من هذه المنتجات عن حاجة الهيئة يخضع للضريبة.
تصاريح السفر المجانية للعاملين بالهيئة المقررة بقرار وزير المواصلات رقم 12 لسنة 1960 لأداء مأموريات مصلحية كالتفتيش على مرافق الهيئة ومعداتها وشبكاتها المختلفة المنتشرة في ربوع الدولة والاستثياق من سلامتها وصلاحيتها وكفاءتها لسير القطارات بانتظام وأمان - عدم خضوع هذه التصاريح المجانية للضريبة إذ أن الغرض منها أداء خدمة مصلحية للهيئة وليست خدمة مؤداه للغير أو محلاً للبيع - خضوع التصاريح المجانية لغير العاملين بالهيئة لهذه الضريبة - تطبيق.
تبين للجمعية العمومية لقسمي الفتوى والتشريع أن المادة (1) من قانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991 تنص على أن "يقصد في تطبيق أحكام هذا القانون بالألفاظ والعبارات الآتية التعريفات الموضحة قرين كل منها:
المكلف: الشخص الطبيعي أو المعنوي المكلف بتحصيل وتوريد الضريبة للمصلحة سواء كان منتجاً صناعياً أو تاجراً أو مؤدياً لخدمة خاضعة للضريبة بلغت مبيعاته حد التسجيل المنصوص عليه في هذا القانون, وكذلك كل مستورد لسلعة أو خدمة خاضعة للضريبة بغرض الاتجار مهما كان حجم معاملاته.
السلعة: كل منتج صناعي سواء كان محلياً أو مستورداً.
الخدمة: كل خدمة واردة بالجدول رقم (2) المرافق.
البيع: هو انتقال ملكية السلعة أو أداء الخدمة من البائع ولو كان مستورداً إلى المشتري.
المنتج الصناعي: كل شخص طبيعي أو معنوي يمارس بصورة اعتيادية أو عرضية وبصفة رئيسية أو تبعية أية عملية تصنيع.
مورد الخدمة: كل شخص طبيعي أو معنوي يقوم بتوريد أو أداء خدمة خاضعة للضريبة".
وتنص المادة (2) على أن "تفرض الضريبة العامة على المبيعات على السلع المصنعة المحلية والمستوردة إلا ما استثني بنص خاص وتفرض الضريبة على الخدمات الواردة بالجدول رقم (2) المرافق لهذا القانون".
وتنص المادة (6) على أن "تستحق الضريبة بتحقق واقعة بيع السلعة أو أداء الخدمة بمعرفة المكلفين وفقاً لأحكام هذا القانون. ويعتبر في حكم البيع قيام المكلف باستعمال السلعة أو الاستفادة من الخدمة في أغراض خاصة أو شخصية أو التصرف فيها بأي من التصرفات القانونية.
وتنص المادة (18) من ذات القانون على أنه "على كل منتج صناعي بلغ أو جاوز إجمالي قيمة مبيعاته من السلع الصناعية المنتجة محلياً الخاضعة للضريبة والمعفاة منها خلال الاثني عشر شهراً السابقة على تاريخ العمل بهذا القانون 54 ألف جنيه, وكذلك كل مورد الخدمة الخاضعة للضريبة وفقا لأحكام هذا القانون إذا بلغ أو جاوز المقابل الذي حصل عليه نظير الخدمات التي قدمها في خلال تلك المدة هذا المبلغ, أن يتقدم إلى المصلحة بطلب لتسجل اسمه وبياناته على النموذج المعد لهذا الغرض وذلك خلال المدة التي يحددها الوزير".
كما تبين للجمعية العمومية أن المادة (4) من اللائحة التنفيذية لقانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بقرار وزير المالية رقم 161 لسنة 1991 تنص على أن "يراعى في تطبيق أحكام المواد (4) و(5) و(6) من القانون ما يلي: ....... 3 - لا يعتبر استعمالا للسلعة في أغراض خاصة أو شخصية انتقال السلعة المصنعة من مرحلة إنتاج إلى مرحلة إنتاج أخرى بين خطوط الإنتاج داخل المصنع وخارجه".
ومفاد ما تقدم أن المشرع في قانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991 وضع تنظيماً شاملاً للضريبة العامة على المبيعات عين بمقتضاه السلع والخدمات الخاضعة للضريبة فأخضع السلع المحلية والمستوردة والخدمات التي أورد بيانها بالجدول المرافق للقانون لهذه الضريبة بحيث تستحق الضريبة بتحقق واقعة بيع السلعة أو أداء الخدمة بمعرفة المكلفين بتحصيلها وتوريدها. أما بالنسبة للسلع المستوردة فجعل استحقاق تلك الضريبة منوطاً بتحقق الواقعة المنشئة للضريبة الجمركية. وألزم المشرع كل شخص طبيعي أو معنوي يقوم باستيراد سلع صناعية أو خدمات من الخارج خاضعة للضريبة بتحصيلها وتوريدها لمصلحة الضرائب على المبيعات متى كان استيراده لها بغرض الاتجار فيها أياً كان حجم معاملاته. كما أوجب على كل منتج صناعي بلغ إجمالي مبيعاته من السلع المنتجة محلياً أو مورد الخدمة الخاضعة للضريبة, الحد المقرر للتسجيل أن يتقدم إلى مصلحة الضرائب على المبيعات بطلب تسجل اسمه وبياناته بغية حصر السلع والخدمات المبيعة والرقابة على تحصيل الضريبة المقررة وتوريدها. وأورد المشرع تعريفاً للسلعة بأنها كل منتج صناعي سواء كان محلياً أو مستورداً, والمنتج الصناعي هو كل شخص يمارس عملية تصنيع سواء كان الشخص طبيعياً أو معنوياً وسواء كانت الممارسة اعتيادية أو عرضية وسواء كانت تتم بصفة رئيسية أو تبعية. وغني عن البيان أن المنتج بهذا التعريف الشامل لا يفلت منه أي ممارس لأي عمل أياً كان ولو كان عملاً منزلياً الأمر الذي لا يظهر أن يكون قصد المشرع قد انصرف إليه لتخضع للضريبة عمل الإنسان لنفسه أو لخدمته الذاتية من صنوف الأنشطة الذاتية والمنزلية والأسرية ومن ثم فإن المنتج الصناعي يجد حده في عبارة المنتج الصناعي الذي عرفت به السلعة في النص ذاته والسلعة بمفهومها الاقتصادي هو ما ينتج بقصد التداول بحيث لا يدخل في مفهومها ما ينتجه الشخص لنفسه ولاستهلاكه واستعماله من مصنوعات هي مواد جرى تحويلها إلى منتج جديد بتغيير في الحجم أو الشكل أو المكونات أو الطبيعة أو النوع حسبما عرف النص ذاته لفظة (التصنيع) ومن ثم ينسجم تعريف المنتج بهذا القيد نصاً وعقلاً مع تعريف السلعة وما أورده النص ذاته عن البيع نقلاً للملكية أو أداء للخدمة, كما ينسجم تعريف الإنتاج بهذا القيد مع تعريف الاستيراد الذي قيد (بغرض الاتجار) وذلك كله سواء كان التداول أو البيع أو الاتجار متعلقاً بأعيان أو متعلقاً بمنافع خضعت لقانون الضريبة على المبيعات. كذلك فإن انتقال السلعة أو مكونات المنتج الصناعي من مرحلة إلى مرحلة أخرى من العملية الإنتاجية بين خطوط الإنتاج سواء داخل المصنع أو خارجه لا يخضع بمراحله لتلك الضريبة العامة على المبيعات إذ أن ما يخضع لها هو المنتج النهائي أو السلعة التي جرى تشكيلها بقصد التداول أو البيع أو الاتجار.
ومن حيث إن المشرع ناط بالهيئة القومية لسكك حدد مصر - وحدها دون غيرها - بمقتضى القانون رقم 152 لسنة 1980, إنشاء وتشغيل وتطوير شبكات السكك الحديدية على المستوى القومي وتدعيمها بما يتناسب مع دورها الرئيسي في حركة النقل والعمل على مسايرتها لمتطلبات التوسع في الإنتاج والتعمير وفي سبيل تحقيق وإنجاز هذه الأغراض عهد إليها بإنشاء شبكات السكك الحديدية وتشغيلها وصيانتها وتقديم الخدمات الخاصة بها في جميع أنحاء الجمهورية وتنفيذ المشروعات المرتبطة بها وتطوير خدماتها. وإذ كانت ورش ومطابع الهيئة تقوم بإمدادها بالمنتجات اللازمة لتجهيز القطارات وإعدادها للعمل على شبكات السكك الحديدية على مستوى الدولة, فضلاً عن صيانتها والمساهمة في تطويرها, فإن هذه المنتجات لا تخضع للضريبة العامة على المبيعات لأنها ليست محلاً للبيع أو التداول أو الاتجار من جانب الهيئة, وإنما يعد كل منتج مرحلة من مراحل إعداد القطارات وتجهيزها وصيانتها كي تتمكن الهيئة بها ومن خلالها من تقديم خدمة النقل لجمهور الركاب التي هي محل للضريبة العامة على المبيعات. فإن فاضت هذه المنتجات عن حاجة الهيئة وكانت محلاً للبيع أو للتداول أو الاتجار خضعت للضريبة متى بلغت مبيعاتها حد التسجيل المنصوص عليه في القانون. وبذلك لا يعتبر حاصل نشاط الورش والمطابع بالهيئة منتجات ولا سلعاً بالمعنى الذي أخضعه المشرع لقانون الضريبة العامة على المبيعات. والفيصل في ذلك هو بما إذا كان ناتج الورشة يشكل مرحلة من مراحل العملية الإنتاجية الكلية للسلعة أو الخدمة التي يجري عرضها في التداول أما أنه يشكل منتجاً مستقلاً ومنفصلاً بذاته عن تلك العملية.
ومن حيث إنه عن مدى خضوع تصاريح السفر المجانية للضريبة العامة على المبيعات, فإن الجمعية العمومية استظهرت من قرار وزير المواصلات رقم 12 لسنة 1960 الصادر بلائحة سفر موظفي ومستخدمي وعمال الهيئة أن هناك نوعين من التصاريح التي تمنح للعاملين بالهيئة لأداء مأموريات مصلحية كالتفتيش على مرافق الهيئة ومعداتها وشبكاتها المختلفة المنتشرة في ربوع الدولة والاستيثاق من سلامتها وصلاحيتها وكفاءتها لسير القطارات بانتظام وأمان, أو لكفالة ذهاب العاملين إلى العمل والإياب منه للسكن, وهذه التصاريح المجانية لا تخضع للضريبة العامة على المبيعات إذ أن الغرض منها أداء خدمة مصلحية للهيئة وليست خدمة مؤداة للغير أو محلاً للبيع بما لا يسوغ معه إخضاعها للضريبة على المبيعات. أما التصارح المجانية التي تمنح لغير العاملين بالهيئة فهي - بحسب الأصل - محلاً للبيع ومقابل خدمة تؤدى للغير وعدم أداء ثمنها - أياً كان سببه - لا يحول دون خضوعها للضريبة العامة على المبيعات التي لم يرد في قانون تقريرها نص يتاح على موجبه إعفائها من الضريبة وأن الفيصل بين ما يخضع وما لا يخضع من ضريبة المبيعات من هذه التصريحات هو بما إذا كان التصريح المجاني ممنوحاً كخدمة للممنوح فيخضع للضريبة وأنه يعطي إليه كفالة العمل المؤدى بالسكك الحديدية وإتماماً للمهام المصلحية اللازمة للهيئة فلا يخضع للضريبة.

لذلك

انتهت الجمعية العمومية لقسمي الفتوى والتشريع إلى:
أولاً: أن حاصل نشاط الورش والمطابع بالهيئة لا يعتبر منتجاً ولا سلعة بالمعنى الذي أخضعه قانون الضريبة العامة على المبيعات للضريبة.
ثانياً: أن تصاريح السفر المجانية التي تمنح لكفالة العمل المؤدى أو لأداء المهام المصلحية المطلوبة أو للذهاب والإياب الدوري للعمل لا تخضع للضريبة العامة على المبيعات.